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Quando una associazione è un “ente non commerciale”? Cosa ne pensa la Cassazione?

Sotto il profilo fiscale le associazioni, a prescindere dalla circostanza che siano in possesso o meno di personalità giuridica ed a prescindere dalla loro eventuale iscrizione in albi o registri, possono assumere alternativamente la qualifica di ente non commerciale o di ente commerciale.

Il testo unico delle imposte sui redditi definisce come enti non commerciali “gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale nonché gli organismi di investimento collettivo del risparmio, residenti nel territorio dello Stato.”

È quindi necessario esaminare lo statuto - l'oggetto esclusivo o principale dell'ente residente è determinato in base alla legge, all'atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata o registrata – per comprendere se l'attività essenziale per realizzare direttamente gli scopi primari indicati dalla legge, dall'atto costitutivo o dallo statuto sia qualificabile come attività commerciale. In ogni caso in mancanza dell'atto costitutivo o dello statuto nelle citate forme, l'oggetto principale dell'ente è determinato in base all’attività effettivamente esercitata e comunque – come ribadito in diverse occasioni dalla Corte di Cassazione – ciò che rileva è sempre la natura dell’attività effettivamente realizzata.

Perdere la qualifica di ente non commerciale significa per l’associazione assoggettare ad imposte dirette tutte le entrate, incluse quindi le quote di adesione dei soci ed i contributi liberali.  Significa anche perdere l’accesso a semplificazioni contabili: l’associazione ente commerciale deve tenere le scritture contabili di cui all'articolo 2214 del Codice civile e deve redigere e depositare presso il registro delle imprese – dove dovrà infatti iscriversi - il bilancio di esercizio redatto, a seconda dei casi, ai sensi degli articoli 2423 e seguenti, 2435-bis o 2435 ter del Codice civile.

Come anticipato, l’associazione perde la qualifica quando svolge in via prevalente attività commerciale. Tale principio viene chiaramente sancito dall’art. 149 del TUIR ai sensi del quale “1. Indipendentemente dalle previsioni statutarie, l'ente perde la qualifica di ente non commerciale qualora eserciti prevalentemente attività commerciale per un intero periodo d'imposta”.

Se le entrate provengono pertanto prevalentemente da attività di natura commerciale, l’associazione perde la qualifica di ente non commerciale.

Ai fini della qualificazione commerciale dell'ente si tiene però conto anche dei seguenti parametri:

“a) prevalenza delle immobilizzazioni relative all'attività commerciale, al netto degli ammortamenti, rispetto alle restanti attività;

b) prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciali rispetto al valore normale delle cessioni o prestazioni afferenti le attività istituzionali (se le entrate commerciali superano le entrate derivanti da attività istituzionali non posso quindi prescindere dal valore effettivo della cessione di beni e servizi che potrei effettuare in via gratuita o ad un valore calmierato per realizzare le finalità istituzionali dell’ente);

c) prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate istituzionali, intendendo per queste ultime i contributi, le sovvenzioni, le liberalità e le quote associative;

d) prevalenza delle componenti negative inerenti all'attività commerciale rispetto alle restanti spese”.

È quindi possibile perdere la qualifica di ente non commerciale non solo prendendo in esame la tipologia di entrate ma anche quando si investe prevalentemente nello svolgimento di attività commerciali.

L’articolo 149 del TUIR prevede però delle accezioni esonerando dai vincoli descritti “gli enti ecclesiastici riconosciuti come persone giuridiche agli effetti civili ed alle associazioni sportive dilettantistiche”.

Questo ha consentito il mantenimento della qualifica di ente non commerciale a molte associazioni sportive dilettantistiche che sono riuscite a noleggiare l’impianto sportivo e ad iscrivere gli atleti ai campionati grazie alle sponsorizzazioni, arrivando in alcuni casi anche a non chiedere quote di adesione e corrispettivi ai propri atleti.

Quest’anno però la Corte di Cassazione sembra mettere in discussione il regime speciale descritto sia con riferimento agli enti ecclesiastici riconosciuti come persone giuridiche agli effetti civili (sentenza 14 gennaio 2021, n. 526) che con riferimento alle associazioni sportive dilettantistiche (Ordinanza 16 giugno 2021 n. 17026).

In entrambi i casi la Suprema Corte afferma infatti che tali sodalizi possono perdere la qualifica di ente non commerciale quando l'esercizio prevalente di attività commerciale perdura per più di un periodo di imposta, a differenza degli altri enti non commerciali che la perdono anche quando la prevalenza si realizza per un unico periodo di imposta.

L’interpretazione letterale del citato articolo 149 del TUIR non sembra portare proprio a tali conclusioni, sembra piuttosto che la Corte abbia voluto affermare che lo svolgimento prevalente in via “stabile” di attività commerciale non può che portare alla definizione del sodalizio come ente commerciale, in quanto tale da iscrivere nel registro imprese e da assoggettare a tutti i vincoli delle imprese.

Analoga visione appare inserita all’interno del Codice del Terzo Settore: l’articolo 79 prevede che si considerano non commerciali gli enti del Terzo settore che svolgono in via esclusiva o prevalente le attività di interesse generale a condizione che i corrispettivi percepiti non superino i costi effettivi salva la possibilità che i ricavi “non superino di oltre il 5 % i relativi costi per ciascun periodo d'imposta e per non oltre due periodi d'imposta consecutivi. Nota a margine: a questo principio derogano le agevolazioni fiscali riconosciute ad associazioni di promozione sociale e organizzazioni di volontariato in ragione del coinvolgimento prevalente dei volontari nella realizzazione delle relative attività.

Appare quanto meno discutibile che in ragione di un orientamento interpretativo della Cassazione l’ASD possa perdere la qualifica di ente non commerciale e ricondurre a tassazione tutte le entrate, ivi incluse quelle che per le SSD restano fiscalmente agevolate in virtù dell’art. 90 della Legge 289/2002.

Dovranno quindi queste realtà valutare una trasformazione eterogenea da ASD a SSD?

Quali effetti produrrà poi il Decreto Legislativo 36/2021, attuativo della delega di riforma dell’ordinamento sportivo, se non viene modificata la disposizione secondo cui “Le associazioni e le società sportive dilettantistiche possono esercitare attività diverse da quelle principali di cui all'articolo 7, comma 1, lettera b) (ossia l'organizzazione e gestione di attività sportive dilettantistiche), a condizione che l'atto costitutivo o lo statuto lo consentano e che abbiano carattere secondario e strumentale rispetto alle attività istituzionali, secondo criteri e limiti definiti con decreto del Presidente del Consiglio dei ministri o dell'Autorità politica da esso delegata in materia di sport, di concerto con il Ministro dell'economia e delle finanze, da adottarsi ai sensi dell'articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988, n. 400”?

La ASD così come la SSD che vivono grazie alle sponsorizzazioni, o grazie ad altre attività diverse da quelle sportive dilettantistiche, perderanno la qualifica di ASD o di SSD?

 

ARSEA Comunica n. 80 del 14/07/2021

 

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